TARIM İŞLETMELERİNDE TMS/TFRS UYGULAMASININ KURUMSALLAŞMAYA ETKİSİ VE SÜRDÜRÜLEBİLİRLİK

 

 

 

 

 

ÖZET

 

Dünyada tarımsal üretimler, ileri teknoloji ve büyük yatırımlarla çoklu ve ucuza üretimi öngörmektedir. Bu anlayış, ABD’den tüm dünyaya hızla yayılmaktadır. Bu gelişmelere paralel olarak Türkiye’de de  tarımsal üretim yapan işletmeler, aile tipi üretim işletmelerinden orta ve büyük çapta kurulan işletmelere doğru kaymaktadır. Bu işletmelerin muhasebe düzenleri, kayıtları ve finansal raporları işletme paydaşları için sorgulanır olmaktadır. Büyüme ve kurumsallaşma önem kazanmaktadır. Özellikle kurumsallığa geçiş aşamasında finansal raporların TMS/TFRS’ye uygun olarak hazırlanması  beklenmektedir. Bu bildirinin konusu; tarım işletmelerinde TMS/TFRS uygulamasının kurumsallaşmaya ve sürdürülebilirliğe etkisinin incelenmesi ve irdelenmesidir. Bildirinin amacı; tarım işletmeleri hakkında değerlendirme yapmada ve bu işletmelerin kurumsallaşmasında TMS/TFRS’lerin önemini ortaya koymaktır.

Anahtar Kelimeler: TMS, Kurumsallaşma, Tarımsal İşletmeler.

Jel Sınıflaması: M40, M41

 

 

 

 

IMPACT OF TAS / TFRS APPLICATION ON INSTITUTIONALISATION IN AGRICULTURAL ENTERPRISES AND SUSTAINABILITY

ABSTRACT

Agricultural productions in the world suggest that multiple and low-cost production would be possible by means of advanced technology and sizable investment. This perception spreads from the USA rapidly over the whole world. In line with such developments, enterprises in the field of agricultural productions in Turkey also shift from being family type production enterprises into medium and large sized enterprises. Accounting systems, records and financial reports of such enterprises are accountable for the shareholders of such enterprises. Growth and institutionalization become more and more important. Financial reports are expected to be issued in accordance with the TAS / TFRS especially during the phase of institutionalization. This study focuses on analyzing and scrutinizing the impact of the TAS / TFRS application on institutionalization and sustainability. This study aims to highlight the significance of the TAS / TFRS applications on evaluation and institutionalization of agricultural enterprises.

Keywords: TAS, Institutionalisation, Agricultural Enterprises.

Jel Classification : M40,M41

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. GİRİŞ

       Tarım ürünleri; her geçen gün organik ve doğal özelliklerini kaybederek  teknoloji ağırlıklı seri üretimlerin ürünü olarak tüketime sunulmaktadır. Dünyadaki insan sayısı ve tüketim göz önüne alındığında bu durum normal karşılanırken, diğer yandan sağlıksız bulunmaktadır. Ancak, gerçek şu ki ABD’de başlayan ve gelişmiş ülkelerin hepsine yayılan anlayış tarımın teknoloji ve yüksek yatırımlarla ucuz maliyetlerle yapılmasıdır. Dünyadaki gelişmelere paralel olarak, ülkemizde de tarımsal üretimler, aile tipi üretim işletmesi olmaktan orta ve büyük çapta kurulan tarım işletmelerine doğru kaymaktadır. Yüksek yatırımlar yapılan bu işletmelerin muhasebe düzenleri, kayıtları ve finansal raporlarına ilgi duyan kişi, kuruluş ve organizasyonlar artmaya başlamıştır. Muhasebe düzenlerinin sağlıklı olarak oluşturulması, finansal durumlarının gerçek durumu gösterecek şekilde raporlanması, kurumsallaşmalarını ve daha da büyümelerini sağlayacaktır. Bu bildirinin konusu; işletmelerin finansal raporlarını Türkiye Muhasebe Standartları/Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TMS/TFRS)’na dayalı olarak oluşturmasının kurumsallaşma, işletmelerin büyümesi üzerindeki etkisi ve kurumsallaşmış yapının sürdürülebilirliğini incelemektir. 

Literatür incelemesinde; tarım muhasebesi alanındaki eserlerin TMS/TFRS kullanılarak finansal raporların edinilmesi halinde bunun kurumsallaşmaya ve büyümeye dönük incelemesi veya araştırması yeterince yapılmamıştır. Eserler de işlenen ana konu genelde tarım alanındaki muhasebe düzenidir.(Özulucan ve Deran, 2008; Aksoylu, 2013; Tunçez, 2011; Kırlıoğlu ve Gökgöz, 2012; Gökgöz, 2013; Usul ve Top, 2010)

TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu standardına göre canlı varlıkların finansal durum tablosunda (bilanço) ayrı bir başlık altında raporlanması gerekmektedir. Ancak Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri (MSUGT) uyarınca belirlenen bilanço ile hesap planında ayrı bir başlık ve hesaplar bulunmamaktadır.

Ülkemizde muhasebenin gelişimi, vergi otoritesinin öncülüğünde vergi yasaları ile olmuştur. Muhasebe alanındaki gelişimin yavaş olması belki de bu yüzdendir. Tarım sektörünün vergilendirilmek istenmemesi veya düşük oranda tevkifat temelinde nihai olarak vergilendirilmesi bu sektördeki muhasebenin yerleşmesini daha da yavaşlatmıştır. Sadece ülkemizde değil,  Avrupa ülkelerinde de paralel durum söz konusudur.

Avrupa ülkeleri arasında en gelişmişi olan Almanya’da  tarım muhasebesinin uygulanması, vergi yasalarının etkisiyle başlamıştır. Bu nedenle bütün tarım kesiminde muhasebeye karşı bir antipati doğmuştur. Optimal işletme yönetimi için muhasebenin gerekliliği düşüncesi bile bu antipatiyi kıramamıştır. (Erdamar, 1985:75)

Bugüne kadar, tarım faaliyetlerinin ve tarım işletmelerinin özellikleri, vergi yasalarının uygulamaya etkileri,  tarım işletmesi sahiplerinin alışkanlıklarından kaynaklanan nedenlerle tarım işletmelerinde muhasebe uygulamasında güçlükler yaşanmışken (Erdamar, 1985:12), artık giderek büyük ölçeklerde kurulan ve önemli sermaye yatırımlarını zorunlu kılan tarım işletmelerinin sayısı her geçen gün artmaktadır. Bu işletmelerin de, diğer işletmeler gibi finansal raporlarının herkes tarafından anlaşılır ve doğruları yansıtır olması gerekmektedir. Bu talep, bu tür işletmelerin paydaşlarından gelmektedir. İşletmelerin büyüyüp kurumsallaşmalarında ölçekleri ve sektördeki konumları belirleyicidir. 

Tarım işletmelerinin, ulusal muhasebe sistemine göre ürettiği finansal tablolar, işletmelerin gerçek durumunu yansıtmamaktadır. Bu çalışmanın amacı,  kurumsallaşma yolunda ilerleyen tarım işletmelerinde TMS/TFRS uygulamasını incelemek, katkısını irdelemek ve öneri getirmektir.

2. TARIM İŞLETMELERİNDE TMS/TFRS UYGULAMASI

Tarım işletmelerine; üretim dönemi içerisinde gerçekleşen işlemlerin kayıtlarını tutmak, onları belli bir düzen içerisinde gruplandırıp, özetlemek ve dolayısıyla elde edilen bu amaca yönelik sistemli bilgilerden yararlanarak, işletme bütünü ve işletme üretim şubelerini, analiz ve yorumlamaya olanak sağlayacak bulguların sürekli ve güvenilir bir şekilde temin edilebilmesine olanak sağlamaya çalışan tarım muhasebesinin, tarımsal işletmeler açısından önemi ve işlevi son derece büyük önem arz etmektedir. Bu bağlamda, giderek sermaye yoğun ve ihtisas işletmeleri şeklinde faaliyette bulunmaya başlayan bazı tarım işletmeleri başta olmak üzere tüm tarım işletmelerinin de ekonomik rasyonelliğe ulaşabilme bakımından tarım muhasebesinden giderek daha çok yararlanmaya başladıkları gözlenmektedir. (Çetin ve Tipi, 2007: 5)

Mal veya hizmet üretimi veya arzında kullanılmak, başkalarına kiraya verilmek veya idari amaçlar çerçevesinde kullanılmak üzere elde tutulan ve bir dönemden daha fazla kullanımı öngörülen, fiziki kalemler maddi duran varlıklar olarak tanımlanır (TMS 16, prf.6) ve duran varlıklar sınıfında yer alır. Buna karşın işin normal akışı içinde (olağan işletme faaliyetleri kapsamında) satılmak için elde tutulan veya satılmak üzere üretilmekte olan veyahut üretim sürecinde ya da hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemeler şeklinde bulunan varlıklara stoklar adı verilmektedir (TMS 2, prf.6) ve dönen varlıklar sınıfında yer alır.  İşletmenin sahip olduğu yaşayan hayvan ve bitkilere  canlı varlıklar adı verilirken kullanım amaçlarına göre dönen varlıklar veya duran varlıklar sınıflarında yer alır.

İşletme, aşağıdaki koşulların gerçekleşmesi durumunda canlı bir varlığı muhasebeleştirir:(TMS 41, prf.10)

(a) İşletmenin, söz konusu varlığı geçmiş olayların sonucu olarak kontrol etmekte olması, (Örneğin büyükbaş canlı varlık işletmesinde sığırın yasal mülkiyeti ve edinim, doğum veya sütten kesilme sırasında damgalanması veya küpelenmesi, kontrolün bulunduğunun kanıtıdır.)

(b) Varlığa ilişkin gelecekteki ekonomik faydaların işletmeye aktarılmasının muhtemel olması,

(c) Varlığın gerçeğe uygun değerinin veya maliyetinin güvenilir olarak ölçülebilmesi.

 

Canlı varlıklar ilk muhasebeleştirildikleri tarihte ve her raporlama dönemi sonunda, gerçeğe uygun değerleri ile ölçülür. Gerçeğe uygun değer; işletmeye özgü bir ölçüm olmayıp, piyasa bazlı bir ölçümdür. (TFRS 13, prf.1)

Gerçeğe uygun değer yaklaşımının kabul edilmesi sürecinde sakıncalarından uzun süre bahsedilmiş ve en azından tarihi maliyet ile gerçeğe uygun değerden birisinin kullanılması ile ilgili olarak seçimlik olması ileri sürüldüyse de, Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu opsiyonların varlığından rahatsızlık duyduğundan bu iki yöntemin opsiyonel olarak kullanılmasına karşı çıkmış, gerçeğe uygun değerin temel yöntem olmasını ve tarihi maliyetin izin verilen alternatif yöntem olmasını reddetmiştir. Neden olarakta, aktif piyasaların olduğu durumlarda gerçeğe uygun değer yaklaşımı ile daha fazla karşılaştırılabilirlik ve anlaşılabilirlik sağlanmasıdır. (IFRS, 2010:B1492)

Canlı varlıklarını daha önce gerçeğe uygun değerden, satış maliyetlerinin düşülmesi suretiyle ölçmüş bir işletme, söz konusu varlıkları elden çıkarana kadar gerçeğe uygun değerlerinden satış maliyetlerinin düşülmesi suretiyle ölçmeye devam eder. (TMS 41, prf.31) TMS-41 Tarımsal Faaliyetler standardı, canlı varlıkların değerlemesinde temel yöntem olarak, her bilanço döneminde gerçeğe uygun değeriyle değerlenmesi gerektiğini vurgulamaktadır. Tahmini satış maliyetleri ise gerçeğe uygun değerden indirilmelidir. Canlı varlığın gerçeğe uygun değeri bazı durumlarda güvenilir bir şekilde ölçülemeyebilir. Şayet işletme böyle bir durumla karşılaşırsa alternatif yöntem olarak ilgili canlı varlığın maliyet bedeliyle değerlemeli, birikmiş amortisman ve değer düşüklüğü karşılıklarını da indirim konusu yapmalıdır. Bilanço dönemi boyunca canlı varlıkların gerçeğe uygun değerindeki değişim ise, faaliyetlerden elde edilen kâr veya zarar olarak açıklanmalıdır.

Dönem sonu yapılacak değerleme; sadece dönem karı veya zararının doğru hesaplanmasını değil, bir işletmenin piyasa değerinin de doğru şekilde tespit edilmesine olanak sağlar. Ülkemizdeki muhasebe uygulamalarında tarihi maliyetler esas alındığından örneğin büyükbaş canlı varlık işletmelerinin veya meyve bahçesi işletmelerinin finansal tablolarında yer alan değerler, piyasa değerleri ile uyumlu değildirler. Finansal tablolardaki değerlerin gerçek olmaması nedeniyle de işletmenin gerçek özvarlığı ve dolayısıyla işlemenin piyasa değeri ölçülememektedir.

Tarım işletmelerin Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) uyarınca muhasebe kayıtlarını yaparak finansal tablolarına ulaşmalarında sorunlar bulunmaktadır. Günümüzde kullanılmakta olan Tekdüzen Hesap Planı tarım işletmelerini kavrayamamaktadır.

Bu nedenle boş bulunan bazı kodlar kullanılarak yeni hesap grupları oluşturulmalıdır. (Akdoğan ve Sevilengül, 2007:45, 56) Muhasebe uygulamaları açısından neredeyse tek otorite haline gelen Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK), kapatılan Türkiye Muhasebe Standartları Kurumu (TMSK) döneminde hazırlanmakta olan hesap planı tebliği taslağını esas alarak yeni bir hesap planı ile muhasebeleştirmedeki kargaşa ve eksiklikleri gidermeli, hesap planını oluşturmada  TMS/TFRS’yi esas almalıdır.

 

Öte yandan KGK tarafından “Finansal Tablo Örnekleri ve Kullanım Rehberi” yayınlanmıştır. Amacın “ Finansal tablolarını Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS) göre düzenlemek zorunda olan şirketlerin finansal tablolar aracılığıyla ilgililere sunduğu bilgilerin gerçeğe ve ihtiyaca uygunluğunu, karşılaştırılabilirliğini, doğrulanabilirliğini ve anlaşılabilirliğini arttırmak, finansal tablolarının yeknesak olmasını sağlamak ve denetimini kolaylaştırmak“ olduğu belirtilmiştir. (Finansal Tablo Örnekleri ve Kullanım Rehberi,2013:1) Rehber, finansal tablo örnekleri içermektedir. Örnek olarak sunulan finansal durum tablosunda “Canlı Varlıklar” ayrı bir başlık olarak gösterilmemiştir. Halbuki, “TMS 1   Finansal Tabloların Sunuluşu” standardına göre “Canlı Varlıklar”ın finansal durum tablosunda ayrı bir başlık altında raporlanması gerekmektedir. Bu belirlemeden hareketle, rehber; Tarımsal faaliyetleri bulunan işletmeler, TMS 41 Canlı Varlıklar Standardı kapsamındaki canlı varlıkları ile hasat anındaki tarımsal ürünlerini, dönen ve duran varlıklar içinde “Canlı Varlıklar” kaleminde, dönen varlıklarda “Stoklar”dan sonra, duran varlıklarda ise “Özkaynak Yöntemiyle Değerlenen Yatırımlar”dan sonra göstermesi gerektiğini ek olarak açıklamıştır. (Finansal Tablo Örnekleri ve Kullanım Rehberi,2013:33)

 

Tarım işletmelerine ait finansal tablolarının gerçeği yansıtması, maliyetlerin doğru hesaplanması, işletme ilgililerine doyurucu bilgiler sunulması, Türkiye Muhasebe Standartlarına yeterli uyum gösterilmesi ile olanaklı olabilecektir.

 

3. TARIM İŞLETMELERİNDE KURUMSALLAŞMA GEREKSİNİMİ

Küçük ve orta ölçekli işletmelerin yönetsel sorunlarının çözümü ve istikrarlı bir büyüme için kurumsallaşma sıklıkla önerilmektedir. Kurumsallaşmayla birlikte işletmelerde; etkin ve verimli çalışmaların yapılacağı, işletmelerin sürekliliğinin sağlanacağı, işletmeye ait iş ve işlemlerin sistematik bir şekilde işleyeceği, işletmenin mantıklı ve objektif ilke ve kurallara göre yönetileceği beklentisi oluşmaktadır. 

Kurumsallaşma, kısaca bir işletmenin, faaliyetlerini kişilerin varlığına bağımlı olmadan sürdürebilmesini ve geliştirebilmesini sağlayan bir yapı oluşturması olarak tanımlanabilir (Baltalar, 2008). Daha geniş bir tanımlama ile, bir işletmenin kişilerden bağımsız olarak kurallara, standartlara, prosedürlere sahip olması, değişen çevre koşullarını takip eden sistemleri kurması ve gelişmelere uygun olarak organizasyon yapısını oluşturması, kendine özgü iletişim ve iş yapma yöntemlerini kültür haline getirmesi ve böylece diğer işletmelerden farklı ve ayırt edici bir kimliğe bürünmesi sürecidir (Karpuzoğlu, 2004: 45)

 

İşletmelerde kişiye değil modele dayalı bir sistemin olması gerektiğini ifade eden kurumsallaşmanın, bir işletmede oluşumuna ilişkin bazı göstergeleri bulunmaktadır. Bu göstergeler; işletme anayasası, profesyonelleşme, etkin bir örgüt yapısı, yetki devri, yetkilendirme, yönetim anlayışı, karar verme şekli ve etkin bir iletişim sisteminin kurulması şeklinde özetlenebilir (Yazıcıoğlu ve Koç, 2009: 500-501). Kurumsallaşma düzeyi, yetki devri ve belirsizliğe toleransın birbirinden ayrılmayan ve işletmelerin sürdürülebilir başarısında kilit öneme sahip unsurlar olduğu söylenebilir (Karavardar, 2011: 175)

 

Kurumsallaşma, belirli bir bürokrasi ve iş yükünü kendi yapısını sürdürmek için zorunlu kılar. Büyük işletmelerde bu durum kendi başına küçük bir alan kaplayacağından rahatsızlık oluşturmaz, aksine büyüklüğü korumak için gereklidir. Ancak kurumsallaşmaya geçiş sürecinde olan işletmelerde bu bürokrasi ve iş yükü, işletmeyi işin esası olan işlemlerden daha fazla meşgul ederse, işletmenin manevra kabiliyeti azalır, hantallaşır (Baltalar, 2008), üzerine bir de toplam maliyetlerin artmasıyla işletme karlılığını kaybederse bu kez kurumsallaşarak sürekliliği yakalamak isteyen işletmenin sürekliliği önemli bir tehdit altına girmiş olur.

Yirminci yüzyılda kurulan işletmelerin çoğunluğu aile işletmeleridir. Sınırlı bir sermaye yapısı, kendisinin veya aile bireylerinin çalışarak oluşturdukları bir işletme yapısıdır. İşletme büyümediği sürece sorun olmaz. Ancak büyüdükçe sorunlarda artmaya başlayacaktır. Çünkü bir işletme bütün olarak büyür. İşletmenin bir tarafının büyüyüp diğer taraflarının sabit kalması sorunlara yol açar. Örneğin Satışlardaki büyüme, satın alma, muhasebe, finansman ve insan kaynakları gibi bölümlerinde büyümesini tetikler. Büyümeyle birlikte, dengeyi sağlama ve kontrol zorlaşır. Belli büyüklüğe gelindiğinde işletme yol ayrımına gelir. Yeniden küçülmeye girmesi veya kurumsallaşarak büyümesi gerekmektedir. Bazı işletmeler bu yol ayrımında kararsız kalırlar ve krize girerler. 

Kurumsallaşma, işletmenin büyümeye başladığı noktada oluşmaya başlaması gereken bir olgudur. İşletmelerin gelişmesi, sürekliliğinin sağlanması ve nesillere devrinin sağlanabilmesi için zorunludur. (Baltalar, 2008).

 

4. TARIM İŞLETMELERİNDE KURUMSALLAŞMA İÇİN TMS/TFRS UYGULAMASININ ÖNEMİ

TMS/TFRS uygulaması ile; geleneksel muhasebe anlayışında var olan varlıkları maliyet bedeli ile, borçları itfa bedeli ile değerleme yaklaşımı yerine, finansal raporların hazırlandığı anda varlıkları ve borçları güncel değerleri ile değerleyen bir anlayış gelmektedir. Bu anlayışla hazırlanan finansal raporların işletmenin mali yapısını yansıtma kabiliyeti daha yüksek ve gerçekçidir. İşletme paydaşlarının bu sonuçlara göre işletme ile ilgili değerlendirmelerde bulunması kendileri açısından daha rasyonel durumlar yaratacaktır.

TMS/TFRS uygulaması ile geleneksel muhasebe anlayışı arasındaki farklar,  tarım işletmelerinde  kendisini çok bariz bir şekilde hissettirmektedir. Özellikle “TMS 41 Tarımsal Faaliyetler” standardının getirdiği ilkeler ve değerleme konusundaki yaklaşımlar, her iki anlayışa göre hazırlanan finansal durum tabloları ile kapsamlı gelir tabloları arasında uçurumlara neden olmaktadır. Canlı varlıkların ilk muhasebeleştirildikleri tarihte ve her raporlama dönemi sonunda,  gerçeğe uygun değerlerinden satış maliyetleri düşülmek suretiyle ölçülmesi (TMS 41, prf.12), TMS/TFRS’ye göre hazırlanmış finansal raporları farklı kılmaktadır.

Finansal tabloların amacı, kullanıcıların ekonomik kararlar verirken faydalanmaları için işletmenin finansal durumu, performansı (Faaliyet sonuçları) ve finansal durumundaki değişiklikler hakkında bilgi sağlamaktır. Kullanıcılar, kendilerine bu bilgilerin sağlanması halinde işletmenin nakit ve nakit benzeri kaynakları yaratma kabiliyetini daha iyi değerlendirebilirler. (Örten, Kaval ve Karapınar, 2012: 3)

İşletme ile ilgili önemli  her bilginin; finansal tablolar içerisinde veya dipnotlar ve açıklayıcı bilgilerde kendisine yer bulması ve kullanıcılara ulaştırılması gerekmektedir. Önemlilik ise, “Finansal tablo kalemleri, bu finansal tablolara göre karar alan kullanıcıların ekonomik kararlarını etkiliyorsa o zaman bu kalemlerin ihmal edilmesi veya yanlış raporlanması önemlidir.” (TMS 1, prf.7) şeklinde tanımlanmıştır. Kurumsallaşmış veya kurumsallaşma yolunda olan işletmelerin önemli bilgileri mutlak surette raporlayarak kullanıcılara ulaştırması gerekmektedir. Canlı varlıkların ise tarihi maliyetler yerine gerçeğe uygun değer ile finansal raporlarda yer alması önemlidir.

Günümüzde kamu çıkarları, finansal bilgi kullanıcılarının ekonomik kararlarına yardımcı olacak nitelikteki bilgilerin finansal tablolarda yer almasını gerekli kılmaktadır. Finansal bilgi kullanıcıları, işletmenin gerçekleştirdiği performansı anlamayı ve gelecekteki işletme performansı hakkındaki beklentilerini düzenleyebilmek için finansal tablolardan faydalanmaktadır. İşletme faaliyetleri hakkındaki bilgilerin erişilebilir, somut, anlaşılabilir, nitelikli, güvenilir ve karşılaştırılabilir olması gerekir. Tüm bu koşulları sağlayacak mekanizma ise muhasebe bilgilerinin belirli standartlara göre üretilmesi ile olanaklıdır. Muhasebe bilgilerinin kaliteli ve karşılaştırılabilir olmasının sağlanması uluslararası ölçekte finansal raporlama standartları ile mümkün olmaktadır. (Korkmaz ve diğ., 2012: 104)

 

OECD tarafından hazırlanan "Kurumsal Yönetim İlkeleri" bir çok ülke tarafından kabul edilmiştir. SPK’nın bir tebliğ (SPK, 2011) ekinde uygulanmasını istediği kurumsal yönetim ilkeleri de benzer nitelikleri taşımaktadır. Bu ilkelerin uygulanmasında şeffaflık ve kamunun doğru bilgilenmesi esas kabul edilmiştir. TMS/TFRS uygulaması, işletmelere kurumsallaşma yolunda kurumsal yönetim ilkelerinin finansal açıdan uygulanmasında önemli katkılar sağlayacaktır.

5. KURUMSALLAŞMIŞ İŞLETMELERDE TMS/TFRS UYGULAMASININ İNCELENMESİ

Borsa İstanbul’da hisseleri işlem gören, tarımsal faaliyetleri bulunan işletmeler kurumsallaşmış kabul edilerek bu işletmelerin 2012 yılına ilişkin finansal raporları üzerinde incelemeler yapılmıştır.  Borsa İstanbul'da işlem gören şirket sayısının 416'ya ulaşmış olmasına karşın bu şirketlerden tarımsal faaliyetlerde bulunanların sayısı sadece 7 dir. Bunların hepsi sadece tarımsal faaliyette bulunmak üzere kurulmuş şirketler olmayıp bazıları başka işlerin yanı sıra tarımsal faaliyetlerde de bulunmaktadırlar. Öte yandan tarım sektöründe öne çıkan kurumsallaşmış olduğu düşünülen bir kısım işletmeler ise aile şirketi veya tüm paylarının bir grup elinde olması nedeniyle Borsa İstanbul’da işlem görmemektedir.

“TMS-41 Tarımsal Faaliyetler” standardı, Türkiye’deki mevcut uygulamalara önemli bir yenilik getirmiştir. Söz konusu standart, canlı varlıkların gerçeğe uygun değeriyle değerlenmesini esas olarak benimsemiştir. (Taştan, 2013:73) Yani, canlı varlıkların ölçülmesinde kullanılan temel prensip, satış sırasında oluşacak tahmini giderlerin çıkarılması ile elde edilen makul değerler üzerinden söz konusu varlıkların finansal tablolara yansıtılmasıdır. Buna karşın istisnai olarak canlı varlık veya tarımsal ürüne ilişkin mevcut konumu ve yeri itibariyle aktif bir piyasanın bulunmaması durumunda TMS 41’de belirlenen diğer yöntemlere göre de bir değer tespiti yapılamıyor ise o vakit tarihi maliyet yöntemi kullanılabilir bir yöntemdir. Nitekim aşağıdaki tablodan da anlaşılacağı üzere sebze üretimi sektöründe faaliyet gösteren bir firma tüm değerlemelerini ve kayıtlarını TMS’ye göre yapmasına karşın tarihi maliyet yöntemini uygulamak durumunda kalmıştır.  Borsa İstanbul’da işlem gören ve Finansal Durum Tablosunun Canlı Varlıklar kaleminde değer bulunan firmalar çoğunlukla, canlı varlıkları; TMS’nin öngördüğü gerçeğe uygun değerden tahmini satış maliyetlerini düşerek muhasebeleştirmiştir.  

“TMS 41 Tarımsal Faaliyetler” standardı, işletmenin hasadı yapılmış canlı varlıkları olan tarımsal ürünlerine, sadece hasat noktasına kadar uygulanır. Bunun sonrasında, “TMS 2 Stoklar” standardı veya diğer uygun olan bir Standart uygulanır. Dolayısıyla bu Standart, hasat sonrası söz konusu ürünlerin işlenmesini düzenlemez. (TMS 41, prf.3) Nitekim, aşağıdaki tabloda yer alan ve tavukçuluk sektöründe faaliyet gösteren bir firma, elinde bulundurduğu piliçlerin tamamını bir yıl içerisinde tüketeceği öngörüsü ile “TMS 2 Stoklar” standardına göre değerlemeye tabi tutmuş, 2012 yılı sonunda piliç fiyatlarındaki olağanüstü düşüş nedeniyle de canlı varlık değer düşüklüğü karşılığı ayırmıştır. Dolayısıyla, işletme “TMS 41 Tarımsal Faaliyetler” standardına uygun bir yol izlemiştir.

Borsa İstanbul’da işlem görmeyen, kurumsal olduğu düşünülen firmalarla yapılan sözlü görüşmelerde de canlı varlıkların gerçeğe uygun değerleri  ile değerlendirildiği tespit edilmiştir.

Borsa İstanbul’da İşlem Gören Canlı Varlıklara Sahip Firmaların Canlı Varlıklarını Değerleme Yöntemleri Tablosu

Ünvanı	Sektör	Canlı Varlıkları Değerleme Yöntemi	Açıklama
Menderes Tekstil A.Ş.	Sebzecilik	Tarihi Maliyet	Aktif Piyasasının Bulunmaması
Banvit A.Ş.	Hayvancılık	GUD
Egeli & Co A.Ş.	Hayvancılık	GUD
Karsusan A.Ş.	Balıkçılık	GUD + Tarihi Maliyet	Bilanço tarihi itibariyle 200 gram üzerindeki alabalıklar ve 400 gram üzerindeki levrek balıkları satılabilir olarak değerlendirilmiş ve aktif bir piyasaları bulunmakta olduğundan GUD’a göre, ilgili ölçülerin altındaki balıklar tamamen olgunlaşmamış olarak değerlendirildiğinden ve aktif bir piyasaları bulunamadığından maliyet bedelleri ile değerlendirilmiştir.
Kombassan Holding A.Ş.	Hayvancılık	GUD
Şeker Piliç A.Ş.	Tavukçuluk	TMS-2	Maliyet bedeli veya bilanço günü satış fiyatından düşük olanı
Yaprak Süt A.Ş.	Hayvancılık	GUD

(Kaynak:www.kap.gov.tr.)

 

 

6. SONUÇ

      Tarım sektöründeki işletmelerin büyük bölümünün kurumsallaşmamış olduğu ancak son yıllarda kurumsallaşma yolunda önemli ilerlemeler sağladığı görülmektedir. TMS/TFRS uygulaması ise bu ilerlemeyi kuvvetlendirecektir. Çünkü, işletmeler gerçek finansal durumlarını daha berrak bir şekilde görebilecek, karar süreçlerini buna göre şekillendireceklerdir.

Kurumsallaşmış işletmelerin ise bu durumlarını sürdürülebilir kılmak için finansal raporlarını TMS/TFRS’ye göre hazırlamalı ve sunmalıdır. Nitekim tarımsal faaliyetlerde bulunan kurumsal işletmeler finansal tablolarını hazırlarlarken Türkiye muhasebe standartlarına azami şekilde uyma gayreti göstermişlerdir. Çünkü işletme ilgililerinin beklentisi işletme ile ilgili finansal verilerin gerçeği yansıtması ve dürüst olmasıdır. Bu sonuçlara göre yapılacak değerlendirmeler  ve elde edilecek veriler karar alma süreçlerinde önem taşıyacaktır. 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

KAYNAKÇA

Akdoğan, Nalan  ve Sevilengül, Orhan (2007). “Türkiye Muhasebe Standartlarına Uyum  İçin Tekdüzen Hesap Planında Yapılması Gereken Değişiklikler”, Mali Çözüm Dergisi, 84, (Kasım-Aralık 2007).

Baltalar, Hasan (2008). “Kurumsallaşma Süreci”, http://www.hasanbaltalar.com/index.php?id=40, Erişim Tarihi: 01.07.2013.

Çetin, Bahattin ve Tipi, Tolga (2013). Tarım Muhasebesi. Ankara: Nobel Yayın Dağıtım.

Erdamar, Cengiz (1985). Tarım İşletmelerinde Muhasebe Düzeni. İstanbul: İstanbul Üniversitesi Yayın No:3343, İşletme Fakültesi Yayın No:173.

IFRS, (2010). Uluslararası Muhasebe Standartları. Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu Vakfı Yayını, TMSK Çevirisi, B Bölümü.

Kamuyu Aydınlatma Plaformu, http://www.kap.gov.tr/, Erişim Tarihi:01/07 – 10/08 2013

Karavardar, Gülşah. (2011). “Aile İşletmelerinde Kurumsallaşma, Yetki Devri ve Belirsizliğe Tolerans”, Sosyal Bilimler, 1, 157-179

 

Karpuzoğlu, Ebru. (2004). “Aile Şirketlerinin Sürekliliğinde Kurumsallaşma”  1.Aile İşletmeleri Kongresi, Kültür Üniversitesi: 42-53.

Korkmaz, Turhan ve Diğ. (2012). “Uluslararası Muhasebe Standartları ve Kobi’lere Etkileri”, Muhasebe ve Finansman Dergisi, Mufad   :96-105

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri, http://www.ismmmo. org.tr/html.asp?id=3988, Erişim Tarihi: 08.06.2013.

Örten, Remzi, Kaval, Hasan ve Karapınar, Aydın (2012). Türkiye Muhasebe – Finansal Raporlama Standartları. Ankara: Gazi Kitabevi.

Sermaye Piyasası Kurulu (30.12.2011). Kurumsal Yönetim İlkelerinin Belirlenmesine ve Uygulanmasına İlişkin Tebliğ, Seri:IV, No:56. Ankara: Resmi Gazete (28158 sayılı)

Taştan, Hakan (2013). Büyükbaş Canlı Varlık İşletmelerinde Muhasebe Düzeni. Ankara: Detay Yayınevi.

TMSK tarafından hazırlanan Hesap Planı Taslağı, Hata! Köprü başvurusu geçerli değil. tmsk_hesap_plani_taslagi.pdf, Erişim Tarihi: 03.06.2013.

Türkiye Muhasebe Standartları, http://www.kgk.gov.tr/ content_detail-208-513-son-halleriyle-standartlar.html,  Erişim Tarihi: 01.06. 2013.

Finansal Tablo Örnekleri ve Kullanım Rehberi, Hata! Köprü başvurusu geçerli değil., Erişim Tarihi: 10.07.2013

.